隨著物流運輸業(yè)的不斷發(fā)展，運輸成本成了生產(chǎn)經(jīng)營過程中的一部分重要支出，因此有必要對運費進行會計處理和適當(dāng)?shù)募{稅籌劃。營改增后，交通運輸業(yè)被納入增值稅納稅范圍，本文按運輸方式不同進行涉稅分析，并通過綜合考慮來選擇適當(dāng)?shù)倪\輸方式，同時利用臨界點進行了納稅籌劃。 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中，經(jīng)常發(fā)生與運費有關(guān)的業(yè)務(wù)。購進貨物過程中經(jīng)常會產(chǎn)生運費，銷售貨物行為中同樣產(chǎn)生運費，在其他生產(chǎn)經(jīng)營管理活動中也會有運費業(yè)務(wù)發(fā)生。對增值稅一般納稅人而言，各種運費相關(guān)業(yè)務(wù)是自己運輸還是委托第三方運輸，都會產(chǎn)生不同的涉稅效果。如何對運費進行納稅籌劃也就顯得意義重大。

一、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中運費相關(guān)業(yè)務(wù)處理依據(jù)

1. 《增值稅暫行條例》(國務(wù)院令第538號)第六條規(guī)定：銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。銷售額以人民幣計算。納稅人以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計算。

2. 《增值稅暫行條例實施細則》(財政部 國家稅務(wù)總局第50號令)第十二條規(guī)定：條例第六條第一款所稱價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。但下列項目不包括在內(nèi)：(一)受托加工應(yīng)征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅;(二)同時符合以下條件的代墊運輸費用：①承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的;②納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。

3. 《企業(yè)會計準則第1號——存貨》(財會[2006]3號)第六條規(guī)定：存貨的采購成本，包括購買價款、進口關(guān)稅和其他稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

我們假設(shè)上述運輸業(yè)務(wù)分別由購銷雙方負責(zé)運輸情形的涉稅處理。

第一種情況，購貨方甲企業(yè)用本公司的車自己運輸，其發(fā)生的費用除了人工費用和固定資產(chǎn)消耗，發(fā)生的油料費和維修費等可抵扣費用，如果取得增值稅專用發(fā)票是可以按17%的稅率計算抵扣進項稅額，其余部分計入當(dāng)期損益。

第二種情況，銷售方乙企業(yè)用本公司的車隊送貨上門。這樣要么提高銷售價格，要么另外收取一部分運費。此種情況下，按增值稅暫行條例實施細則都作為價外費用，并入銷售額適用銷售貨物稅率一并計征增值稅處理。

除了購銷經(jīng)營活動中發(fā)生運費業(yè)務(wù)，與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)業(yè)務(wù)發(fā)生的運費，取得貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，增值稅一般納稅人的處理為以運費的11%計算進項稅額，以其89%計入當(dāng)其損益處理。與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)或購進免稅貨物、用于集體福利、非增值稅項目等業(yè)務(wù)發(fā)生的運費，按規(guī)定不準抵扣進項稅額。

三、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中運費業(yè)務(wù)的納稅籌劃

增值稅一般納稅人企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，無論是在購進環(huán)節(jié)或銷售環(huán)節(jié)，還是經(jīng)營管理環(huán)節(jié)發(fā)生運輸業(yè)務(wù)，通常按承運人不同，可以分為自己運輸和委托第三方運輸兩種情況。

自己運輸即需自己擁有車輛或車隊，企業(yè)需要購置固定資產(chǎn)和支付人員工資薪酬、相應(yīng)社會保險和住房公積金，還要支付相應(yīng)的辦公費用等支出。除了固定資產(chǎn)初始計量時可以計算抵扣進項稅額，平常的可抵扣支出主要是車用油、車輛維修費及其他費用。這些支出容易取得增值稅專用發(fā)票，可以計算抵扣其支出額的17%。

委托第三方運輸，企業(yè)先前不必花費一定數(shù)額的支出購置固定資產(chǎn)，同時也不會支付車輛相關(guān)人員的工資薪酬。但需要支付給第三方運輸費用，其費用實質(zhì)包括第三方的車用油、車輛平均攤銷支出、第三方人員的勞務(wù)成本和第三方企業(yè)的財務(wù)利潤。企業(yè)取得第三方運輸企業(yè)貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，可以計算抵扣其支出的 11%。

兩種運輸方式下，設(shè)運輸成本為y，運貨量為x，則：

自己運輸成本(y1)=固定成本(y0)+ax

第三方運輸成本(y2)=bx

y1、y2相等時，會有一個運貨量的臨界點x0。

如下圖所示：

物流運輸運費涉稅的會計處理分析及納稅籌劃

兩種運輸成本對比

可以看出在運貨量為x0時，兩者運輸成本相等。隨著運貨量增大，自己運輸?shù)某杀纠鎯?yōu)勢越明顯，即平均成本越低。所以我們在進行運費納稅籌劃時要綜合考慮，不單單是考慮稅收利益，更應(yīng)重視綜合經(jīng)濟利益。

自己運輸可以抵扣支出金額的17%計算抵扣增值稅進項稅額，而委托第三方運輸，可以按運費的11%計算抵扣增值稅。因此兩種方式下計算抵扣的增值稅額會存在一個稅額相等的臨界點。這個扣稅臨界點的應(yīng)用前提就是運輸成本總金額相等，如上圖在x0處比較稅額抵扣才有實際意義。否則，綜合成本的影響可能會遠大于稅額的影響，納稅籌劃有可能會失去效益優(yōu)勢。

1. 利用稅額相等的臨界點進行稅收籌劃。

自己運輸，可以按可抵扣支出金額的17%計算抵扣增值稅額;而委托第三方運輸，可以按不含稅運費的11%計算抵扣增值稅。兩種方式稅收利益比較的前提就是運費總成本相等。假設(shè)運費總額均為F，自己運輸可抵扣支出金額為K，則：自己運輸可抵扣增值稅額=K×17%;委托第三方運輸可抵扣增值稅額=F/(1+11%)×11%。

可抵扣稅額相等時，則：K×17%= F/(1+11%)×11%，結(jié)構(gòu)百分比(K/F)為58.29%。即當(dāng)總運輸成本相同的前提下，自己運輸成本中可抵扣支出金額的結(jié)構(gòu)百分比為 58.29%時，與委托第三方運輸計算的可抵扣增值稅額相同;當(dāng)可抵扣支出金額占運輸總成本的結(jié)構(gòu)百分比大于58.29%時，自己運輸可抵扣增值稅額較大，稅負較輕;當(dāng)結(jié)構(gòu)百分比小于58.29%時，則委托第三方運輸可抵扣增值稅額較大，稅負較輕。

換句話說，采用哪種運輸方式納稅籌劃效果更好，要看臨界點上可抵扣支出金額占運輸總成本的結(jié)構(gòu)百分比。當(dāng)這個百分比大于58.29%時，自己運輸稅收利益大;否則委托第三方運輸稅收利益大。當(dāng)然這個前提是在總運輸成本相等的前提之下，實際中可以把這個臨界點作為評價節(jié)稅方案的一個重要參考。

2. 企業(yè)內(nèi)設(shè)機構(gòu)分立，尋求稅收籌劃方案。

企業(yè)自己擁有車輛或車隊，需要有配套的資產(chǎn)和人員投入，對應(yīng)的管理成本也會增加。如果把車輛或車隊資產(chǎn)和人員整體與企業(yè)剝離，分立成一個獨立運輸法人單位，可能更有利于貫徹現(xiàn)代管理理論的責(zé)權(quán)利原則，做到人盡其才、物盡其用。從納稅籌劃角度講，也可能有更好的稅收利益。

成立運輸單位單獨法人，可按不含稅運費的11%計算抵扣增值稅，本企業(yè)同樣也可以按此數(shù)計算抵扣。購進貨物環(huán)節(jié)，稅收利益與委托第三方運輸方式相同。但銷售貨物環(huán)節(jié)，額外收取的運費不再作為價外費用并入銷售額按17%交納增值稅。而不含稅運費的11%本企業(yè)可以計算抵扣，剩余的89%作為銷售費用。獨立運輸單位也會按不含稅運費的11%計算增值稅銷項稅額，剩余的89%作為營業(yè)收入。從整體企業(yè)角度來看，獨立運輸法人單位運輸成本總額中可抵扣支出金額的稅收影響和沒有分立時影響相同。所以如果企業(yè)銷售商品送貨上門業(yè)務(wù)較多時，可以采用將車輛或車隊分立成一個獨立運輸法人單位，企業(yè)整體稅負會有所下降。否則單獨成立運輸法人單位，會因為額外支付其他附加稅費，使得稅負有所增加。

當(dāng)然，有關(guān)運費的納稅籌劃，是選擇自己運輸還是委托第三方運輸，主要還是看運貨量是否足夠大。如果運貨量超過臨界點x0的量越多，自己運輸成本會相對越低，財務(wù)利益就會越大。而在兩種方式下，納稅籌劃的關(guān)鍵還是要看運輸成本中可抵扣支出的結(jié)構(gòu)百分比，在運輸總額相等的前提下，在臨界點之上，自己運輸稅收利益大，相反則利益小。究竟是分立成運輸法人單位還是自己運輸，主要還是看銷售貨物行為中運費金額和業(yè)務(wù)量的大小。如果金額和業(yè)務(wù)量都足夠大，可以分立，否則沒必要分立。實際生產(chǎn)經(jīng)營中，自己運輸和委托第三方運輸運輸總額真正相等的情況相對較少，有沒有籌劃節(jié)稅的利益需要結(jié)合本企業(yè)的實際情況綜合考慮。

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